Posebni preudarki glede storitev v skupini - opravljanje storitev med povezanimi osebami

Updated: Apr 2



Storitve znotraj skupine so storitve, ki jih en ali več subjektov v skupini opravlja drugim podjetjem v skupini ali v korist skupine kot celote. Storitve so opredeljene kot dejavnost (npr. upravna, tehnična, finančna, komercialna, računovodska, kadrovanje, marketing, raziskave in razvoj, ...) za katero bi bilo neodvisno podjetje pripravljeno plačati oziroma jo opravljati samo. Pri ugotavljanju, ali je povezana oseba za opravljene storitve drugi povezani osebi znotraj skupine zaračunala ceno, ki je v skladu z neodvisnim tržnim načelom, je pomembno, da se najprej preučijo naslednji dejavniki oziroma odgovori na naslednja vprašanja:


  • ali so bile storitve v skupini dejansko opravljene;

  • ali zagotavljajo prejemniku ekonomsko in komercialno vrednost, ter gospodarsko korist, ki izboljšuje prejemnikov poslovni položaj;

  • ali gre za podvajanje storitev;

  • ali je cena storitve, ki so si jo povezane družbe med seboj zaračunavale, v skladu z neodvisnim tržnim načelom; in

  • ali bi bil zavezanec pripravljen plačati podobno storitev po enaki ceni tudi neodvisnim ponudnikom.


Da so zgornja vprašanja pomembna je opozorila tudi Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju FURS) v svojih pojasnilih o finančnih inšpekcijskih nadzorih na področju transfernih cen, saj se v postopkih davčnega inšpekcijskega nadzora transfernih cen pogosto ukvarjajo ravno s storitvami, ki jih davčni zavezanci zaračunajo povezanim osebam.


Ugotavljanje, ali so bile storitve v skupini res opravljene


V skladu s slovensko davčno zakonodajo, natančneje prvim odstavkom 22. člena Pravilnika o transfernih cenah se šteje, da je bila storitev med povezanimi osebami opravljena, če bi bila nepovezana oseba v primerljivih okoliščina pripravljena:


  • naročiti in plačati to storitev od druge nepovezane osebe; ali

  • če bi jo bila ta pripravljena opraviti sama.


Ob tem je treba upoštevati tudi naslednje okoliščine:


  • da opravljena storitev zagotavlja ekonomsko ali komercialno vrednost v smislu izboljšanja ekonomskega položaja prejemnika storitve; oziroma

  • bi takšno storitev nepovezana oseba za lastne potrebe izvedla z lastnimi sredstvi.


To je poznano kot t. i. "benefits test".


Nekatere storitve v skupini izvaja eden od članov mednarodne skupine podjetij in s tem izpolnjuje potrebe enega ali več drugih članov skupine. V takem primeru je sorazmerno enostavno ugotoviti, ali je bila storitev opravljena ali ne. V določenih situacijah in okoliščinah, ko ni na prvi pogled jasno, da lahko govorimo o storitvi v skupini, je treba opraviti bolj zapleteno analizo, s katero se ugotovi ali je bila le-ta dejansko opravljena. Gre predvsem za storitve lastnikov, storitve na poziv (angl. “on call services''), podvajanje storitev ali funkcij (tj. ko član skupine izvaja storitev za drugega člana skupine, pri čemer jo ta drugi član že izvaja zase sam ali jo zanj opravlja nekdo drug) ter druge.


V primeru inšpekcijskega nadzora glede storitev, ki so opravljene med povezanimi osebami, mora davčni zavezanec najprej predložiti ustrezno dokumentacijo oziroma dokazila, iz katerih bi bilo razvidno, da so bile storitve med povezanimi osebami dejansko opravljene.


Določanje primerljive tržne cene za storitve

Ko je ugotovljeno, da je bila storitev v skupini dejansko opravljena, je treba ugotoviti, ali je cena, ki je zaračunana za opravljeno storitev, v skladu z neodvisnim tržnim načelom. Pomeni, da mora biti cena za storitev v skupini taka, kot bi bila določena in sprejeta med neodvisnimi podjetji v primerljivih okoliščinah.


Primerljivo tržno ceno za storitve opravljene v skupini med povezanimi osebami načeloma določamo z izbiro ene izmed naslednjih metod določanja transfernih cen:


a. Metoda primerljivih prostih cen


Metodo primerljivih prostih cen lahko v skladu s šestim odstavkom 22. člena Pravilnika o transfernih cenah uporabimo kadar:


  • se storitve, ki so primerljive s storitvami, ki so predmet transakcije med povezanimi osebami, opravljajo tudi med nepovezanimi osebami; ali

  • se take storitve zagotavljajo tudi nepovezanim osebam v enakih ali primerljivih okoliščinah, kot se zagotavljajo povezanim osebam.


Metoda primerljivih prostih cen se lahko uporablja v redkih primerih, saj je pogosto težava ravno ta, da ni na razpolago ustreznih primerljivk, ki bi jih lahko uporabili. Pri določanju transfernih cen za storitve opravljene med povezanimi osebami se lahko uporablja tudi metoda dodatka na stroške.


b. Metoda dodatka na stroške


Primerna je, kadar ni na voljo primerljive proste cene ter kadar so vrsta opravljene dejavnosti, vložena sredstva ter prevzeta tveganja primerljiva s tistimi pri neodvisnih podjetjih. Pri uporabi te metode je treba upoštevati skladnosti med povezanimi transakcijami in transakcijami med nepovezanimi osebami ter stroške, ki so z njimi povezani.


S sedmim odstavkom 22. člena Pravilnika o transfernih cenah je določeno, da se pri določanju primerljive tržne cene za storitve z uporabo metode dodatka na stroške uporabi eden izmed spodaj navedenih načinov:


  • Način neposrednega določanja primerljive tržne cene (t. i. metoda neposrednega zaračunavanja)


Na splošno velja, da je metoda neposrednega zaračunavanja v praksi zelo priročna za davčne organe, saj sta dejansko opravljena storitev in podlaga za njeno plačilo jasno razvidni. Stroški morajo biti pri tem prav tako ugotovljivi in neposredno določljivi.


Kadar se Metoda dodatka na stroške uporabi za storitve opravljene med povezanimi osebami, ki spadajo v glavno dejavnost davčnega zavezanca, in se te storitve opravljajo tudi za nepovezane osebe, se v skladu z osmim odstavkom 22. člena Pravilnika o transfernih cenah uporabi takšen pristop neposrednega določanja primerljive tržne cene.


  • Način posrednega določanja primerljive tržne cene (t. i. metoda posrednega zaračunavanja)

Ob uporabi metode dodatka na stroške se uporablja pristop posrednega določanja primerljive tržne cene, če metode neposrednega določanja ni mogoče uporabiti zaradi nepraktičnosti. Način posrednega določanja se uporabi, kadar transakcije storitev med povezanimi osebami niso določljive, ali če stroški, ki se pripišejo posamezni storitvi, niso določljivi neposredno. Primerljiva tržna cena se tako v skladu z devetim odstavkom 22. člena Pravilnika o transfernih cenah določi z uporabo:


  • primernega ključa za porazdelitev stroškov, ki temelji na dejstvih in okoliščinah vsakega posameznega primera opravljanja storitve; in

  • realne porazdelitve stroškov.


Opozoriti je treba, da se morata pri tem upoštevati tako ekonomska vrednost storitve za prejemnika, kot tudi obseg izvajanja primerljivih storitev med nepovezanimi osebami.


Storitve v skupini z nizko dodano vrednostjo


Smernice OECD iz leta 2017 na novo opredeljujejo storitve v skupini z nizko dodano vrednostjo. Pri ugotavljanju, ali je posamezno storitev mogoče opredeliti kot storitev znotraj skupine, ki prispeva nizko dodano vrednost, je treba preučiti vsa dejstva in okoliščine posameznega primera. Značilnosti takšnih storitev so naslednje:


  • da imajo podporno funkcijo in se ne štejejo za glavno dejavnost;

  • da se za njihovo upravljanje ne uporablja edinstveno in dragoceno znanje oziroma neopredmeteno sredstvo;

  • da ne ustvarjajo neopredmetenih sredstev;

  • opravljanje teh storitev ni povezano s sprejemanjem oziroma ustvarjanjem pomembnih tveganj;

  • ne zaračunavajo se nepovezanim kupcem, saj so opravljene za člane mednarodne skupine podjetij.


Smernice OECD so jih na novo opredelile, saj zanje velja poenostavitev pri določanju tržnih cen v skladu z neodvisnim tržnim načelom. Izvajalec storitev mora na vse stroške zaračunati še dodatek na stroške, z izjemo stroškov, ki jih podjetje le prefakturira. Dodatek na stroške je enak za vse storitve z nizko dodano vrednostjo in znaša 5 %. Na splošno se dodatek na stroške sme uporabljati in določiti le, če je predhodno opravljena primerjalna analiza. Vendar pa v skladu s Smernicami OECD iz leta 2017 primerjalna analiza ni potrebna za storitve z nizko dodano vrednostjo, ki se zaračunavajo po poenostavljenem pristopu.


Pri določanju transfernih cen za opravljene storitve v skupini je za izbiro najustreznejše in pravilne metode za določanje transfernih cen potrebno sprva obravnavati vsak primer posamezno, ter dobro preučiti vsa dejstva, okoliščine in odgovoriti na zgoraj omenjena vprašanja. Ko preučimo vsa dejstva in okoliščine posameznega primera, lahko določimo pravilno metodo za določanje transfernih cen in postavimo primerljivo tržno ceno, ki je v skladu z neodvisnim tržnim načelom in tako zaračunana povezani osebi za opravljeno storitev.



Ta dokument (in vse informacije do katerih dostopate preko povezav v tem dokumentu), je namenjen samo informiranju in ne predstavlja pravnega svetovanja. Strokovno pravno svetovanje je potrebno pridobiti pred sprejetjem ali izvajanjem kakršnih koli dejanj, ki so posledica vsebine tega dokumenta.

91 views0 comments